Нюансы проведения годовой инвентаризации в 2015 году

Годовая инвентаризация в 2015 году будет проводиться по новым правилам, предусмотренным Положением № 879 (во многом повторяющим Инструкцию № 69, но содержащим некоторые отличия). Проводить инвентаризацию активов и обязательств перед составлением годовой финансовой отчетности придется всем юридическим лицам, созданным согласно законодательству Украины, независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности, а также представительствами иностранных субъектов хозяйственной деятельности.

Для плательщиков налога на прибыль результаты такой инвентаризации будут иметь существенное значение, так как активы и обязательства, не отвечающие критериям признания, не должны отражаться в финансовой отчетности. Их необходимо списать с соответствии с действующими нормативно-правовыми актами.

Вопрос сохранности материальных ценностей — актуальная тема не только для государственных предприятия, но и для частного бизнеса (коммерческих структур). Человечество не придумало более эффективного метода проверки имущества субъектов хозяйствования нежели инвентаризация.

Инвентаризация — это проверка и документальное подтверждение наличия и состояния материальных и других ценностей, основных средств и взносов предприятий, расчетов и обязательств, сверка фактического наличия с данными бухгалтерского учета, урегулирование выявленных разниц и отражение результатов инвентаризации в учете.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности предприятия обязаны проводить инвентаризацию активов и обязательств, во время которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (ч. 1 ст. 10 Закона о бухучете).

Плательщики налога на прибыль знают, конечно же, что в 2015 году изменился порядок определения объекта налогообложения в разд. III НК Украины.

То есть, финансовый результат до налогообложения, отраженный в финансовой отчетности, с 2015 года является главным показателем для расчета налога на прибыль. Именно это обстоятельство обязывает плательщиков налога на прибыль быть весьма ответственными при составлении финансовой отчетности, для достоверного которой требуется проведение инвентаризации. Если годовая инвентаризация не будет проведена на должном уровне, то это сразу же поставит под сомнение достоверность показателей финансовой отчетности у контролирующих органов.

С 1 января 2015 года инвентаризация проводится субъектами хозяйствования в соответствии с новым Положением № 879, пришедшим на смену легендарной Инструкции № 69.

Во время инвентаризации активов и обязательств проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние, соответствие критериям признания и оценка. При этом обеспечиваются:

  • выявление фактического наличия активов и проверка полноты отражения обязательств, средств целевого финансирования, расходов будущих периодов;
  • установление остатка или недостачи активов путем сопоставления фактического их наличия с данными бухгалтерского учета;
  • выявление активов, частично утративших свое первоначальное качество и потребительское свойство, устаревших, а также не используемых материальных и нематериальных активов, неиспользованных сумм обеспечения;
  • выявление активов и обязательств, не отвечающих критериям признания.

Сроки проведения инвентаризации на предприятиях

Ответственность за организацию бухгалтерского учета и обеспечение фиксирования фактов осуществления всех хозяйственных операций в первичных документах, сохранение обработанных документов, регистров и отчетности в течение установленного срока, но не менее трех лет, несет собственник (собственники) или уполномоченный орган (должностное лицо), осуществляющий руководство предприятием согласно законодательству и учредительным документам (ч. 3 ст. 8 Закона о бухучете).

В зависимости от значимости инвентаризации в жизнедеятельности субъекта хозяйствования, собственникомопределяется периодичность проведения инвентаризаций, как сплошных, так и выборочных. В новом Положении № 879несколько изменен подход к предельным срокам проведения годовой инвентаризации активов и обязательств.

Так п. 10 разд. I Положения № 879 требует проведения инвентаризации активов и обязательств перед составлением годовой финансовой отчетности в следующие периоды до даты баланса:

  • трех месяцев для необоротных активов (кроме незавершенных капитальных инвестиций, объектов основных средств, которые на момент инвентаризации будут находиться вне предприятия, в частности автомобилей, морских и речных судов, направленных в длительные рейсы, и тому подобное), запасов (кроме незавершенного производства и полуфабрикатов, других материальных ценностей, которые в момент инвентаризации будут находиться вне предприятия), текущих биологических активов, дебиторской и кредиторской задолженностей, расходов и доходов будущих периодов, обязательств (кроме неиспользованных обеспечений, расчетов с бюджетом и по отчислениям на общеобязательное государственное социальное страхование). Проводить годовую инвентаризацию этих активов и обязательств можно не ранее октября 2015 года;
  • двух месяцев для незавершенных капитальных инвестиций, незавершенного производства, полуфабрикатов, финансовых инвестиций, денежных средств, средств целевого финансирования, обязательств в части неиспользованных обеспечений, расчетов с бюджетом и по отчислениям на общеобязательное государственное социальное страхование. Проводить годовую инвентаризацию этих активов и обязательств можно не ранее ноября 2015 года;
  • до временного выбытия с предприятия объектов основных средств, в частности автомобилей, морских и речных судов, которые направятся в длительные рейсы, других материальных ценностей, которые на дату инвентаризации будут находиться вне предприятия.

При этом инвентаризация земельных участков, зданий, сооружений и других неподвижных объектов может проводитьсяодин раз в три года (кроме недвижимого имущества государственных предприятий, их объединений, учреждений и организаций, в том числе того, что передано в аренду, концессию, и государственного имущества, которое не вошло в уставный капитал хозяйственных организаций, образованных в процессе приватизации и корпоратизации, инвентаризация которых проводится в соответствии с требованиями законодательства об инвентаризации объектов государственной собственности).

По решению руководителя предприятия инвентаризацияинструментов, приборов, инвентаря (мебели) может проводиться ежегодно в объеме не менее 30 %[1] всех указанных объектов с обязательным охватом инвентаризацией всех инструментов, приборов, инвентаря (мебели) в течение трех лет.

Инвентаризация музейных ценностей проводится согласно срокам, установленным центральным органом исполнительной власти, который осуществляет формирование и обеспечение реализации государственной политики в сферах культуры и искусств, охраны культурного наследия, вывоза, ввоза и возвращения культурных ценностей.

Инвентаризация библиотечных фондов по решению руководителя предприятия по установленному им графику может проводится в течение года. Инвентаризация книжных памятников проводится ежегодно. При наличии объема библиотечных фондов от 100 до 500 тыс. единиц инвентаризация может проводиться в течение пяти лет с охватом ежегодно не менее 20 % единиц, а более 500 тыс. единиц — в течение десяти лет с охватом ежегодно не менее 10 % единиц.

В п. 10 разд. I Положения № 879 отмечено, что инвентаризация драгоценных металлов и драгоценных камней проводится согласно Инструкции № 84. Инвентаризация драгоценных металлов и драгоценных камней, содержащихся в приборах, оборудовании и других изделиях, осуществляется одновременно с инвентаризацией этих активов.

Однако Инструкция № 84 в соответствии с Приказом № 587утратила силу. Более того, в п. 2 Приказа № 587 отмечено, что учет драгоценных металлов и драгоценных камней, драгоценных камней органогенного образования и полудрагоценных камней, изделий из них и материалов, их содержащих, осуществляемый субъектами хозяйствования, которые проводят операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями, ведется на основании внутренних инструкций, которые разрабатываются ими самостоятельно с учетом методических рекомендаций, утвержденных Минфином Украины.

Инвентаризация имущества государственных предприятий, приватизируемых (корпоратизируемых), а также имущества государственных предприятий и организаций, котороепередается в аренду (возвращается после окончания срока действия договора аренды или его расторжения), и оформление ее результатов проводятся согласно Положению № 158.

Точные сроки и объекты проведения инвентаризации, а также состав инвентаризационной комиссии определяется отдельным письменным приказом (распоряжением) руководителя предприятия.

Предприятия, находящиеся на временно оккупированнойтерритории и/или территории проведенияантитеррористической операции (или их структурные подразделения (обособленное имущество) находятся на указанных территориях), проводят инвентаризацию в случаях, обязательных для ее проведения, тогда, когда станет возможным обеспечить безопасный и беспрепятственный доступ уполномоченных лиц к активам, первичным документам и регистрам бухгалтерского учета, в которых отражены обязательства и собственный капитал этих предприятий (п. 8 разд. I Положения № 879).

Указанные предприятия обязаны провести инвентаризацию по состоянию на первое число месяца, следующего за месяцем, в котором исчезли препятствия для доступа к активам, первичным документам и регистрам бухгалтерского учета, и отразить результаты инвентаризации в бухгалтерском учете соответствующего отчетного периода.

В случае получения отказа поставщика удовлетворить претензию относительно недогрузки товаров или получения от покупателя претензии по недогрузке товаров проводится выборочная инвентаризация тех товаров, на которые заявлены указанные претензии (п. 9 разд. I Положения № 879).

Организация и основные правила проведения инвентаризации

Состав инвентаризационных комиссий

Как и ранее для проведения инвентаризации должна быть создана инвентаризационная комиссия из представителей аппарата управления предприятия, бухгалтерской службы[2](представителей аудиторской фирмы, централизованной бухгалтерии, субъекта предпринимательской деятельности — физического лица, которое осуществляет ведение бухгалтерского учета на предприятии на договорных началах) и опытных работников предприятия, которые знают объект инвентаризации, цены и первичный учет (инженеры, технологи, механики, производители работ, товароведы, экономисты, бухгалтеры). Инвентаризационную комиссию возглавляет руководитель предприятия (его заместитель) или руководитель структурного подразделения, уполномоченный руководителем предприятия.

Если предприятие временно не работает, то может сложиться ситуация, когда инвентаризацию проводить некому, кроме руководителя. Что же делать, если члены постоянно действующей инвентаризационной комиссии уже уволены?

В этом случае инвентаризацию будут проводить те, кто остался, например, руководитель и главный бухгалтер. Если же и главного бухгалтера нет, то формально инвентаризацию должен проводить руководитель.

В тех случаях, когда бухгалтерский учет ведется непосредственно руководителем предприятия, инвентаризационную комиссию возглавляет руководитель предприятия самостоятельно (абзац 2 п. 1 разд. II Положения № 879).

Такой руководитель утверждает приказом измененный состав инвентаризационной комиссии (в лице себя самого), затем проводит инвентаризацию и утверждает ее результаты своей подписью.

Все это выглядит абсурдно, но в нормальных условиях руководитель также утверждает результаты инвентаризации, проведенной инвентаризационной комиссией, которую он, как правило, и возглавляет. Следовательно, утверждение результатов инвентаризации, проведенной под личным руководством и собственноручно, не будет считаться нарушением.

Если предприятие работает нормально, то по решению руководителя предприятия в состав инвентаризационной комиссии могут быть включены члены ревизионной комиссии хозяйственного общества, представители структурного подразделения (службы) внутреннего аудита.

В случае проведения инвентаризации по судебному решениюили на основании должным образом оформленного документа органа, который в соответствии с законом имеет право требовать проведения такой инвентаризации, должностные лица соответствующего органа (по их согласию) могут присутствовать при проведении инвентаризации.

Согласно пп. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 разд. I НК Украиныконтролирующие органы имеют право требовать во время проведения проверок от проверяемых налогоплательщиков проведения инвентаризации основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств, снятия остатков товарно-материальных ценностей, наличности. В случае отказа налогоплательщика (его должностных лиц или лиц, которые осуществляют наличные расчеты и/или проводят деятельность, подлежащую лицензированию, патентованию и/или сертификации) от проведения такой инвентаризации илинепредоставление для проверки документов, их копий (при условии наличия таких документов) применяются меры, предусмотренные ст. 94 «Арест имущества» гл. 9 разд. II НК Украины.

Инвентаризация проводится полным составоминвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) и в присутствии материально ответственного лица.

Документальное оформление результатов инвентаризации

Типовых форм для оформления данных инвентаризации активов и обязательств на сегодняшний день нет. Поэтому, руководствуясь п. 14 Положения № 879, субъекты хозяйствования оформляют инвентаризационные описи, акты инвентаризации, сличительные ведомости в соответствии с требованиями, установленными Положением № 88, для первичных документов с учетом обязательных реквизитов и требований, предусмотренных настоящим Положением.

Материалы инвентаризации могут быть заполнены как рукописным способом, так и с помощью электронных средств обработки информации.

В то же время никто не запрещает субъектам хозяйствования доработать формы инвентаризационных описей, утвержденных нормативными документами бывшего СССР и дополнить их необходимыми реквизитами. Исключение — инвентаризация кассы на предприятии, которая должна проводиться и оформляться согласно Положению № 637 (абзац 2 пп. 6.1 п. 6разд. III Положения № 879).

В разд. III «Порядок инвентаризации активов и обязательств» Положения № 879 определены особенности проведения инвентаризации:

  • основных средств (п. 1 разд. III Положения № 879);
  • нематериальных активов (п. 2 разд. III Положения № 879);
  • незавершенных капитальных инвестиций (п. 3 разд. III Положения № 879);
  • запасов (п. 4 разд. III Положения № 879);
  • биологических активов (п. 5 разд. III Положения № 879);
  • наличных, денежных средств и их эквивалентов, бланков документов строгой отчетности (п. 6 разд. III Положения № 879);
  • дебиторской и кредиторской задолженностей (п. 7 разд. III Положения № 879);
  • расходов и доходов будущих периодов, обеспечений и резервов(п. 8 разд. III Положения № 879).

Отражение результатов инвентаризации в учете

Заключительный этап инвентаризации — учет ее результатов, которые могут быть трех видов: излишки, недостачи и пересортица. Хорошо, если фактическое наличие проинвентаризированных активов соответствует данным бухгалтерского учета, но такое бывате очень редко в случае скрупулезного проведения инвентаризации.

Выводы относительно выявленных расхождений между фактическим наличием активов и обязательств с данными бухгалтерского учета, указанные в сличительных ведомостях и предложениях по их урегулированию, отражаются инвентаризационной комиссией в протоколе, который составляется после окончания инвентаризации и передается на рассмотрение и утверждение руководителю предприятия. В протоколе указываются: причины недостач, потерь, излишков, а также предложения по зачету вследствие пересортицы, списания недостач в пределах норм естественной убыли, а также сверхнормативных недостач и потерь от порчи ценностей с указанием причин и принятых мер относительно предотвращения таких потерь и недостач. Предприятия могут добавлять к протоколам другую информацию, которая является существенной для принятия решений в отношении признания и оценки активов и обязательств и раскрытия соответствующей информации в финансовой отчетности (п. 1 разд. IV Положения № 879).

Результаты инвентаризации на основании утвержденного протокола инвентаризационной комиссии отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности того отчетного периода, в котором закончена инвентаризация (п. 3 разд. IVПоложения № 879).

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием активов и обязательств с данными бухгалтерского учета регулируются предприятием в таком порядке (п. 4 разд. IV Положения № 879):

  • основные средства, нематериальные активы, выявленные в излишках, подлежат оприходованию с увеличением доходов будущих периодов (доходов специального фонда бюджетного учреждения);
  • ценные бумаги, денежные средства, их эквиваленты и прочие оборотные материальные ценности, выявленные в излишках, подлежат оприходованию с увеличением дохода отчетного периода предприятия (дохода специального фонда бюджетного учреждения);
  • недостача запасов в пределах установленных норм естественной убыли, выявленная при инвентаризации, списывается по распоряжению руководителя предприятия на издержки. Нормы естественной убыли могут применяться лишь в случае выявления фактических недостач и после взаимозачета недостач ценностей и излишков в результате пересортицы. При отсутствии норм естественной убыли потеря рассматриваетсякак недостача сверх нормы;
  • недостача ценностей сверх норм естественной убыли, а также потери от порчи ценностей списываются с баланса и относятсяна счет виновных лиц в размере, определенном в соответствии с законодательством, в случае если виновные лица не установлены, они зачисляются на забалансовый счет до момента установления виновных лиц или закрытии дела в соответствии с законодательством.

Отражение в учете недостач, выявленных при инвентаризации

Ведя речь об учете недостач запасов на забалансовом счете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей», Минфин Украины, к сожалению конкретного ответа на вопрос, куда же в балансе списать недостачи и порчу запасов вПоложении № 879 не дает.

Согласно Инструкции № 291 на субсчете 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков» ведется учет расчетов по возмещению предприятию причиненных убытков в результате недостач и потерь от порчи ценностей, недостач и хищения денежных средств, если виновный выявлен (установлен). Следовательно, учитывать на субсчете 375 недостачи и порчу активов при отсутствии виновных лиц некорректно.

Видимо бухгалтерам придется и далее руководствоватьсяабзацем 2 пп. «б» п. 12.12 утратившей силу Инструкции № 69, согласно которому при отсутствии конкретных виновников пересортицы, суммовые разницы рассматриваются как недостачи ценностей сверх нормы естественной убыли с отнесением их в состав прочих расходов операционной деятельности.

Уменьшение суммы невозмещенных недостач и потерь от порчи ценностей на субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» отражается после решения вопроса о виновниках с одновременными записями по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков» и кредиту субсчета 716 «Возмещение ранее списанных активов» в сумме, подлежащей возмещению виновниками.

Пунктом 6 разд. IV Положения № 879 предусмотрено, что размер убытков от хищения, недостач, уничтожения (порчи) материальных ценностей определяется в соответствии с законодательством.

В настоящее время механизм определения размера убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, кроме драгоценных металлов, драгоценных камней и валютных ценностей, установлен Порядком № 116.

Размер убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей определяется путем проведения независимой оценки согласно национальным стандартам оценки. В случае определения размера убытков, приведших к нанесению имущественного ущерба государству, территориальной громаде или субъекту хозяйствования сгосударственной (коммунальной) долей в уставном (составном) капитале, размер убытков определяется согласно методике оценки имущества, утвержденной Кабинетом Министров Украины.

Из сумм, взысканных в соответствии с Порядком № 116, осуществляется возмещение убытков, нанесенных предприятию, учреждению и организации с учетом фактических расходовпредприятия на восстановление поврежденных или приобретение новых материальных ценностей и стоимости работ по их восстановлению. Остаток средств перечисляется в Государственный бюджет.

Бюджетными учреждениями в случае установления недостач или потерь, которые возникли вследствие злоупотреблений, соответствующие материалы в течение 5 дней после установления недостач и потерь передаются правоохранительным органам, а на сумму выявленных недостач и потерь подается гражданский иск (п. 7 разд. IV Положения № 879).

Отражение в учете выявленных при инвентаризации пересортиц

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицыдопускается только в отношении запасов одинакового наименования и в тождественном количестве при условии, что излишки и недостачи образовались за один и тот же проверяемый период и у одного и того же материально ответственного лица (п. 5 разд. IV Положения № 879).

Министерства, другие органы исполнительной власти, к сфере управления которых относятся предприятия, могут устанавливать порядок, согласно которому такой зачет может быть допущен относительно одной и той же группе запасов, если ценности, входящие в ее состав, имеют сходство по внешнему виду или упакованы в одинаковую тару (при отпуске их без распаковки тары).

В случае взаимозачета недостач и излишков в результате пересортицы, когда стоимость запасов, оказавшихся в недостаче, больше стоимости запасов, оказавшихся в излишке, разница стоимости должна быть отнесена на виновных лиц.

Если лица, виновные в пересортице не установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостачи ценностей сверх нормы естественной убыли с отнесением их в состав расходов в порядке, определенном п. 4 разд. IV Положения № 879. По таким суммовым разницам в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть указаны причины, по которым разницы не могут быть отнесены на виновных лиц (абзац 4 п. 5 разд. IV Положения № 879).

Превышение стоимости запасов, оказавшихся в излишке, по сравнению со стоимостью запасов, оказавшихся в недостаче вследствие пересортицы, относится на увеличение данных учета соответствующих запасов и доходов в порядке, определенном п. 4 разд. IV Положения № 879.

Относительно того, как отразить такой обязательный платеж в бухгалтерском учете, нормативные акты ответа не дают. Известно только одно, что обязательство по такому платежу необходимо учесть по кредиту субсчета 642 «Расчеты по обязательным платежам», на котором ведется учет расчетов по сборам (обязательным платежам), взимаемые в соответствии с действующим законодательством.

А вот в дебет какого счета или субсчета необходимо отнести такую «наценку», подлежащую уплате в бюджет, непонятно. В нашем примере такой обязательный платеж включает наценку на товар с учетом НДС.

Если предприятие отразило в учете выбытие товара в результате его недостачи по продажной стоимости, то после возмещения ущерба виновным лицом складывается ситуация, которая близка к продаже товара. При обычной продаже товара сумма такой наценки (без учета НДС) попадет в состав прибыли предприятия. В том случае, когда такая наценка должна быть уплачена в бюджет, нужно уменьшить прибыль от продажи товара. А как это сделать?

Проводки дебет субсчета 902 «Себестоимость реализованных товаров» счета 90 «Себестоимость реализации» и кредит субсчета 642 «Расчеты по обязательным платежам» счета 64 «Расчеты по налогам и платежам» Инструкция № 291 не предусматривает.

Остается только использовать многофункциональный субсчет 949 «Прочие расходы операционной деятельности». Возможно это будет и не совсем правильно по сути операции, но на финансовом результате такая проводка отразится правильно.

Ответственности за такую неуплату Порядок № 116 не содержит, поэтому будет правильным обосновать фактические расходы предприятия с учетом наценки и ничего не уплачивать в Государственный бюджет.

Список использованных документов

НК Украины — Налоговый кодекс Украины

Закон о бухучете — Закон Украины от 16.07.1999 г. № 996-XIV«О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»

Инструкция № 69 — Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом Минфина Украины от 11.08.1994 г. № 69(утратила силу)

Инструкция № 84 — Инструкция о порядке получения, использования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утверждена приказом Минфина Украины от 06.04.1998 г. № 84 (утратила силу)

Инструкция № 291 — Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. № 291

Положение № 158 — Положение об инвентаризации имущества государственных предприятий, приватизируемых (корпоратизируемых), а также имущества государственных предприятий и организаций, передаваемых в аренду (возвращаемых после окончания срока действия договора аренды или его расторжения), утвержденное Постановлением КМУ от 02.03.1993 г. № 158

Положение № 637 — Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное постановлением Правления НБУ от 15.12.2004 г. № 637

Положение № 879 — Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом Минфина Украины от 02.09.2014 г. № 879

Порядок № 116 — Порядок определения размера убытков от хищений, недостачи, уничтожения (порчи), материальных ценностей, утвержденный Постановлением КМУ от 22.01.1996 г. № 116

Приказ 587 — Приказ Минфина Украины от 22.06.2015 г. № 587 «О признании такими, которые утратили силу, некоторых приказов Министерства финансов Украины»

[1] В пп. «б» п. 3 Инструкции № 69 предусматривалось не менее 20 % единиц библиотечного фонда.

[2] В п. 12.1 Инструкции № 69 предусматривалось включение непосредственно главного бухгалтера в состав постоянно действующей инвентаризационной комиссии.

Источник: Консультант бухгалтера 

Автор: Волинец Людмила